Налоговыми органами при проведении предпроверочного анализа в обязательном порядке оценивается имущественное положение налогоплательщика и его бенефициаров. Для назначения ВНП, 50% потенциального доначисления должно быть обеспечено имуществом проверяемого. То есть при планируемом доначислении 100 млн руб., у налогоплательщика или его бенефициаров должно быть имущество на сумму не менее 50 млн руб.
В соответствии с установленной письмом ФНС РФ от 29.10.2019 № ЕД-5-2/3755дсп@ бальной системой оценки налогоплательщиков, в качестве выгодоприобретателя необоснованной налоговой выгоды признается организация или ИП, получившие 50 баллов. При наличии основных средств налогоплательщику присваивается 15 балов, внеоборотных активов – 10 баллов. Таким образом, только факт наличия имущества на балансе может сделать организацию потенциальным выгодоприобретателем при разрывах НДС.
Оценка имущественного положения налогоплательщиков предусмотрена и другими внутренними документами ФНС, в том числе Регламентом отработки Площадок по формированию необоснованных налоговых вычетов, их организаторов и пользователей.
Таким образом, для назначения проверки значение имеет не только (а зачастую и не столько) фактическое нарушение налогоплательщиком положений НК РФ, позволяющее доначислить налог, но и возможность взыскать недоимку.
А если активы спрятать или защитить? Первое и очевидно препятствие для этого – внешние условия. Например, имущество может находиться в залоге у банка, и даже его передача другому лицевому собственнику не скроет фактического бенефициара. Или наличие активов на балансе – обязательное условие для участия в конкурсах, тендерах и т.п. Второе препятствие – ограниченные способы передачи имущества активодержателю и особенности управления и защиты переданными активами. И третье – прятать имущество надо заранее, а не после получения решения по ВНП.
В базовых вариантах защита активов группы компаний может обеспечиваться:
При выборе способов защиты активов также следует учитывать:
С практической точки зрения необходимо решить вопрос: кому и как передать активы?
Использование в качестве хранителя активов ИП может применяться несмотря на то, что он отвечает по своим долгам всем личным имуществом.
При этом следует учитывать:
ИП также как и организация не может применять УСН, если стоимость основных средств, подлежащих амортизации, по данным бухгалтерского учета превышает 150 млн руб.(пп.16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
В случае смерти ИП наследники получат возможность распоряжаться имуществом только после вступления в наследство – через 6 месяцев (п.1 ст.1154 ГК РФ).
Если ИП не является участником и руководителем организаций, но является их фактическим бенефициаром, его могут привлечь к субсидиарной ответственности как контролирующего должника лицо (пп.4 п.2 ФЗ «О банкротстве»).
Если ИП-активодержатель – техническое лицо, возможности юридического контроля над основными средствами могут быть ограничены только их залогом, что неизбежно раскроет залогодержателя.
Обратная сторона ИП как активодержателя – возможность получения низконалогового подтвержденного дохода (в некоторых субъектах РФ установлена ставка 1% по УСН с базой «доходы»), оптимизация налога на прибыль арендатора, отсутствие необходимости выплаты дивидендов и т.д.
Способы передачи активов ИП:
Выплата действительной стоимости доли при выходе из общества.
Выплата дивидендов имуществом.
Получение имущества при ликвидации организации.
2. Активодержатели – хозяйственные общества (ООО, АО).
При передаче активов на специально созданных хранителей (не ведущих иной деятельности кроме сдачи в аренду по рыночной стоимости) следует учитывать, что сами доли или акции организации-активодержателей могут войти в конкурсную массу при банкротстве или привлечения к субсидиарной ответственности их учредителей и подлежать продаже с торгов. Уставом может быть запрещен или ограничен вход третьих лиц в общество, в этом случае кредиторы получат не сами доли, а их действительную стоимость.
Таким образом, участник общества не должен иметь риски привлечения к субсидиарной ответственности по долгам других обществ или риски личного банкротства.
Способы передачи активов хранителю:
Вклад в уставный капитал.
Вклад в имущество или безвозмездная передача.
Если участник и руководитель хранителя активов – техническое лицо, требуется обеспечение над ним корпоративного контроля. На сегодняшний день базовые для этого инструменты:
Устав - можно ограничить полномочия директора в пользу общего собрания, состоящего из двух участников, несовпадающих с директором и имеющих по 50% долей в уставном капитале. В случае выхода из-под контроля руководителя общества, общее собрание заменит его и не даст согласие на заключение крупных сделок или сделок на сумму, большую, чем предусмотрено в уставе.
Соглашение о предоставлении опциона на заключение договора купли-продажи доли в уставном капитале (ст.429.2 ГК РФ) - может позволить бенефициару в любое время без согласия действующих участников общества и руководителя осуществить переход долей. Опцион является сложной сделкой, с достаточно большим количеством арбитражных споров. В частности, требуется учитывать, что для акцептирования опциона, бенефициару будет требоваться предоставить нотариусу такие же документы, как для купли-продажи доли, что может быть затруднительным. Сам по себе опцион относительно защищает только от несанкционированного бенефициаром отчуждения долей организации, но не ее имущество, то есть без дополнительных инструментов защиты, бенефициар может получить доли в компании все активы которой уже выведены, а сама компания может быть к моменту перехода доли в уставном капитале, крупным должником.
При этом если бенефициар бизнеса будет привлечен к субсидиарной ответственности, он фактически никогда сам не сможет воспользоваться опционом (кроме его уступки, если это предусмотрено договором), поскольку все перешедшее к нему имущество будет уходить на погашение долгов кредиторам, которые до этого момента об опционе знать не будут (он не отражается в ЕГРЮЛ).
Корпоративный договор (ст.67.2 ГК РФ) – может позволить регламентировать принятие общим собранием решений не только между участниками, но и третьими лицами (например, кредиторами). Между тем, если корпоративный договор определяет объем правомочий участников хозяйственного общества непропорционально размерам принадлежащих им долей в уставном капитале или предусматривает ограничения и условия отчуждения долей (акций), факт его заключения требуется зарегистрировать в ЕГРЮЛ, что может обесценить саму идею передачи активов невзаимозависимому лицу для сокрытия бенефициара.
3. Экзотические варианты.
1. Неделимый фонд производственного кооператива (ПК).
В соответствии с п.5 ст.106.5 ГК РФ и п. 3 ст. 74 ФЗ «Об исполнительном производстве» взыскание по долгам члена кооператива не может быть обращено на неделимые фонды кооператива. При использовании неделимых фондов производственных кооперативов следует учитывать, что обращение взыскания на имущество не может быть осуществлено только по долгам пайщиков, но не по долгам самого кооператива. Таким образом кооператив не должен использовать спорные способы налоговой оптимизации или заключать сделки, которые могут привести организацию к банкротству.
При, казалось бы, привлекательных условиях для защиты активов, за последние 10 лет количество ПК сократилось с 20 до 8 тысяч и на это есть объективные причины: количество членов ПК должно быть не менее 5 и только 20% из них могут не принимать трудовое участие в деятельности (например, быть организацией).
Независимо от размера пая, действует правило «один голос-один пайщик», при этом корпоративный договор заключить между пайщиками не получится: ПК не является хозяйственным обществом.
Для исключения пайщиков необходимо чтобы за это проголосовали 2/3 от числа участников, присутствующих на общем собрании (для кворума достаточно половины). Таким образом, если в ПК всего 5 участников, на собрании присутствуют трое и двое из них голосуют за исключение участника-реального бенефициара, он будет исключен из состава ПК и получит стоимость пая, в который не входит имущество, переданное в неделимый фонд.
Таким образом бенефициар может внести в неделимый фонд имущество на 1 млрд рублей и получить пай стоимостью 10 тыс. руб. При исключении такому пайщику выдадут только 10 тыс. руб., что ставит возможность организации ПК в зависимость от нахождения 4 доверенных лиц. Очень доверенных лиц.
Новый способ сохранения активов, появившийся только 01.03.2022 г. и не имеющий судебной практики. Личный фонд – некоммерческая организация, которая может осуществлять коммерческую деятельность, в том числе быть участником других организаций.
Личный фонд несет ответственность по долгам учредителя только в течение трех лет со дня создания (в исключительных случаях – в течение пяти лет).
При реализации модели с использованием личного фонда следует учитывать следующее:
В личный фонд можно передать только имущество учредителя-физического лица (или супругов). Таким образом, сначала имущество должно оказаться у физического лица и только потом может быть передано в личный фонд. Сама передача может иметь налоговые последствия как для прошлого активодеражателя, так и физического лица-бенефициара (в зависимости от способа передачи имущества).
Пока не прошло 5 лет со дня создания личного фонда, сделку по передаче активов можно оспорить.
В настоящее время нет возможности безналогового возврата переданного имущества из личного фонда его участнику. То есть учредитель может передать имущество в личный фонд без налогов, а вот забрать его обратно без налогов уже не сможет.
Стоимость имущества, передаваемого в личный фонд, должно стоить не менее 100 млн руб. (определяется оценкой).
В качестве единоличного исполнительного органа личного фонда не может выступать его учредитель. Учредитель может лишь входить в состав надзорных органов фонда. И это может быть неудобным поскольку руководителем активодержателя не может быть бенефициар.
Передавать доли в уставном капитале активодержателя в личный фонд не имеет смысла: взыскание может быть наложено на имущество активодержателя, а не на доли.
Личный фонд нельзя реорганизовать в ООО или АО (в отличии от того же производственного кооператива).
Права гражданина-выгодоприобретателя фонда не переходят по наследству. Таким образом, в уставе личного фонда требуется проработка вопроса наследования.
3. Закрытые паевые инвестиционные фонды.
Бенефициар может поменять имущество на инвестиционные паи. Между тем сам пай будет таким же имуществом должника, как и любое другое (но, возможно, с разной степенью ликвидности). Управление ЗПИФ осуществляется специализированной управляющей компанией, что также лишает бенефициара прямого оперативного управления. Несмотря на определённые возможности оптимизации налог на прибыль в ЗПИФ (который не является организацией и соответственно налогоплательщиком), целесообразность использования такой конструкции не всегда очевидна.
Таким образом, вопрос создания хранителя активов сложный и требует комплексного подхода, включающего проработку корпоративных, налоговых вопросов, а также учитывать риски оспаривания сделок.
Тут главное помнить, что, налоговое планирование – стратегия, в том числе по предотвращению рисков, а налоговая оптимизация – тактическая задача спихнуть НДС в конце квартала или создать 101 упрощенца в месяце, когда лимитов по УСН уже не хватает и такая модель рано или поздно приведет к доначислениям.
Чтобы добиться безопасного снижения налогов и защиты активов, в период нестабильности, перестройки и дефицита бюджета, посетите ближайший закрытый онлайн-интенсив Ивана Кузнецова. Регистрируйтесь по кнопке ниже -
