Налоговая оптимизация с учетом изменений в 2024 году

С 01.01.2024 года лимит необлагаемых НДФЛ и взносами надбавок за вахтовый метод и суточных при разъездном характере работы будет ограничен 700 руб. за день работы в РФ и 2500 руб. – при работе за границей. Таким образом размер компенсаций фактически приравняли к размеру командировочных (необлагаемые лимиты, по которым не было изменений с 2008 года).

Ранее размер компенсаций за вахтовый метод устанавливался в трудовом или коллективном договоре, локальным нормативным актом организации и теоретически мог быть любым.

Минфин обращал внимание, что компенсация за вахтовый метод – возмещение работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, при разработке и установлении в коллективном договоре размеров надбавок за вахтовый метод работы учитывается оценка соответствующих затрат, а также наличие иных гарантий таким работникам (письма от 15.02.2023 № 03-04-05/12601, от 11.03.2022 № 03-04-06/18239 и др.).

Между тем, судами в пользу налогоплательщиков рассматривались дела, в которых спорная надбавка за вахтовый метод составляла 47% заработной платы работников (Постановления АС Поволжского округа от 4 февраля 2019 г. по делу А65-36141/2017 и от 30.09.2019 г. по делу А65-28204/2017). С 2024 года такой размер надбавки за вахтовый метод по-прежнему возможен, но не облагаться НДФЛ и взносами будет только 700 руб. в день. При этом способа оптимизации «зарплатных» налогов, которые могли бы быть альтернативой необлагаемым НДФЛ и взносами надбавок за вахтовый метод в размере более 700 руб. в день с 01.01.2024 года нет.

Отсутствие обложения НДФЛ и взносами компенсаций за разъездной характер работы не признается судами в отсутствии подтверждения реальных расходов работников, даже если размер такой компенсации – 700 руб. в день (постановление АС Уральского округа от 03.11.2023 по делу А47-13493/2022, Постановление АС Поволжского округа от 10.08.2023 по делу А72-17461/2021 и др.). Таким образом, риски доначисления НДФЛ и взносов при выплате компенсаций за разъездной характер работы даже в размере, не превышающем 700 руб. в день, остаются в 2024 году высокими.

Также с 01.01.2024 года ограничивается сумма необлагаемая НДФЛ и взносами возмещения дистанционным работникам используемого ими оборудования и программного обеспечения - не более 35 рублей за каждый день выполнения трудовой функции дистанционно, либо в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов дистанционного работника. Аналогичное по условиям ограничение учета расходов организаций-работодателей на возмещение расходов дистанционным работникам установлено и по налогу на прибыль, и действует уже с 31.08.2023 г.

С 01.01.2024 года с выплат работникам-нерезидентам (лицам, которые на дату получения дохода находились в РФ меньше 183 календарных дней в течение 12 месяцев подряд) должен удерживаться НДФЛ по таким же ставкам, как и работникам-резидентам: 13% (15% - с суммы доходов более 5 млн руб.).

До 2024 года НДФЛ работникам-нерезидентам составлял 30% (с некоторыми исключениями). При кажущемся снижении ставки, на самом деле она выросла: если трудовой договор предусматривал определение места работы сотрудника как место нахождения его рабочего места в иностранном государстве, то его вознаграждение относилось к доходам от источников за пределами России, и в этом случае выплаты работникам-нерезидентам вообще не облагались НДФЛ.

Таким образом, альтернативные способы оптимизации «зарплатных» налогов нерезидентов связаны только с получением ими статуса индивидуальных предпринимателей (с рисками переквалификации договоров между заказчиками и ИП в трудовые).

Коэффициент-дефлятор на 2024 год установлен в размере 1,329. Таким образом, применение УСН возможно до достижения дохода в размере 265,9 млн руб., лимит дохода для перехода к повышенной ставке УСН-налога составит 199,35 млн руб., а для перехода с 2024 года с общей системы налогообложения на упрощенную, доход за 9 мес. 2023 года не должен превысить 149,5 млн руб. Таким образом, повышение лимитов по УСН частично компенсирует инфляцию.

Также в 2024 году может быть увеличен размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по всем или отдельным видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, на коэффициент-дефлятор, установленный на соответствующий календарный год (на 2024 год – 1,058), но для этого такое решение должно быть принято субъектом РФ. До 2024 года возможности индексирования лимитов дохода по ПСН не было.

При этом руководством ФНС обсуждается революционный подход к определению «дробления бизнеса» (выступление Егорова Д.В. на пленарном заседании всероссийского налогового форума Торгово-промышленной палаты от 25.10.2023 г.). Так предполагается, что возможность применения специальных налоговых режимов (или существующих ставок по ним) будет связана с размером совокупного дохода всех взаимозависимых организаций и ИП, в том числе в случае осуществления ими разных видов деятельности. В настоящее время законопроектов по таким изменениям еще нет.

С 01.07.2023 года (и по 30.06.2027 г.) стало возможно освобождение от НДС реализации организацией, осуществляющей туроператорскую деятельность, туристского продукта в сфере внутреннего туризма и (или) въездного туризма (пп.39 п.3 ст.149 НК РФ). До этого некоторые туристические организации применяли УСН и оптимизировали налоги с помощью дробления бизнеса (например, решение АС Санкт-Петербурга и ЛО от 18 сентября 2018 г. по делу № А56-28964/2018).

Для освобождения от НДС услуг общепита, с 01.01.2024 года не достаточно чтобы доходы организации или ИП не превышали 2 млрд руб., а удельный вес доходов от общественного питания составлял не менее 70%, вступило в силу третье условие - среднемесячный размер выплат физлиц по РСВ за предшествующий год должен быть не ниже среднемесячной зарплаты в каждом субъекте РФ, в налоговые органы которого представляются указанные расчеты за предыдущий календарный год по виду экономической деятельности, определяемому по классу 56 «Деятельность по предоставлению продуктов питания и напитков» раздела I «Деятельность гостиниц и предприятий общественного питания» в соответствии с ОКВЭД.

РСВ подается ИП по месту жительства, организациями - по месту своего нахождения и по месту нахождения обособленных подразделений на территории РФ, которым открыты счета в банках, если такие подразделения начисляют и производят выплаты физлицам.

По данным Росстата, за период январь-август 2023 г. средняя заработная плата для общепита в Москве составила 53,3 тыс. руб., а в Ивановской области – всего 28,3 тыс. руб. Таким образом, возможность освобождения от НДС услуг общепита с 2024 года ставиться в том числе в зависимость от субъекта регистрации организации или ИП: например, ИП, зарегистрированному в Ивановской области, но осуществляющему услуги общественного питания в Москве для применения освобождения от НДС достаточно, чтобы среднемесячная заработная плата была почти в 2 раза ниже, чем у такого же ИП, но зарегистрированного в Москве. Приведут ли такие правила к развитию «налогового» туризма организаций общепита в субъекты с низким размером заработной платы, и как с этим будут бороться налоговые органы, покажет время.

При этом для соответствия условиям освобождения от НДС услуг общественного питания, требования к размеру заработной платы должны были соблюдаться уже в 2023 году.

Возможность воспользоваться освобождением от НДС раздробленным организациям общепита при расчете действительных налоговых обязательств - зачастую единственный способ значительно снизить доначисления в спорах по дроблению бизнеса.

С 01.01.2024 года по-новому излагается пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ. Если до этого от НДС освобождались услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения), что позволяло не облагать НДС и услуги застройщика при строительстве апартаментов (Постановление 11 арбитражного апелляционного суда от 16.07.2018 по делу А65-38454/2017, письмо Минфина России от 22.06.2023 № 03-07-07/58085), то с 01.01.2024 года это будет прямо запрещено пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ.

В соответствии с п. 1.15 ст. 284 НК РФ 2024 год – последний год, в котором налоговая ставка для организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, составляет 0%. Нулевая ставка позволяет IT-компаниям вольно относиться к требованиям п.1 ст.252 НК РФ об обоснованности расходов, т.к. налоговая выгода у них все равно не возникает, а мораторий на ВНП действует до 3 марта 2025 г. Несмотря на то, что высока вероятность продления срока действия нулевой ставки, 2024 год представляется удобным для осуществления некоторых спорных расходов.

С 01.01.2024 года будет действовать новый перечень офшоров, количество которых увеличилось с 41 до 92 страны. Первоначально расширенный перечень должен был применяться уже с 01.07.2023 г., но с учетом того, что он разработан в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, при этом налоговый период по налогу на прибыль – год, срок применения сдвинулся на начало 2024 года (письмо Минфина России от 01.11.2023 № 03-08-13/104225).

Несмотря на то, что экономические связи со странами, включенный в новый перечень практически прекратились, следует учитывать, что сделки с резидентами офшорных зон признаются контролируемыми, когда сумма доходов по ним за год превышает 120 млн руб. Таким образом, количество контролируемых сделок может увеличиться, что требует учитывать возможность налоговых органов контролировать ценообразование по ним.

Тут главное помнить, что, налоговое планирование – стратегия, в том числе по предотвращению рисков, а налоговая оптимизация – тактическая задача спихнуть НДС в конце квартала или создать 101 упрощенца в месяце, когда лимитов по УСН уже не хватает и такая модель рано или поздно приведет к доначислениям.