Дробление бизнеса: итоги 2024 года

Продажа бизнеса может осуществляться внешним покупателям или подконтрольным, например, для сокрытия признаков дробления или как способ воспользоваться амнистией по дроблению (такая возможность предусмотрена п.5 письма ФНС России от 18.10.2024 № СД-4-2/11836@, при этом продажа только части долей или акций невозможна).

С 01.01.2025 года продажа долей в ООО имеет неблагоприятные налоговые последствия как для продавца, так и для покупателя.

Продавец платит НДФЛ даже при пятилетнем сроке владения долями с дохода, превышающего 50 млн. руб. (п.17.2 ст.217 НК РФ) и, если является налоговым резидентом, может воспользоваться вычетами, уменьшив доход на расходы по приобретению долей. Налоговые нерезиденты не могут воспользоваться ни вычетами, ни освобождением от НДФЛ.

У покупателя может возникать материальная выгода по НДФЛ на основании пп.3 п.1 ст.212 НК РФ, если стоимость приобретения долей в ООО или акций в АО ниже рыночной. Рыночная стоимость долей определена императивно: соответствующая доля стоимости чистых активов общества на последнюю отчетную дату.

То есть купить доли по номинальной стоимости можно, но придется платить НДФЛ (если покупатель – физическое лицо) по ставкам 13-15%. У организаций при покупке долей по заниженной стоимости, УСН и налога на прибыль пока не возникает, но с учетом того, что происходит с налоговым администрированием – это может измениться.

Альтернативным способом продажи долей всегда было увеличение уставного капитала за счет третьего лица, с последующим выходом из состава участников «старого» учредителя и получения им действительной стоимости доли (далее ДСД).

Но и в этом случае у покупателя-физического лица может возникнуть материальная выгода: если считать, что увеличение уставного капитала для третьего лица – форма приобретения доли, то если такое третье лицо увеличило уставный капитал на 10 тыс. руб. и при этом получило 50% долей в обществе, чистые активы которого равны 100 млн руб., у такого нового участника возникает материальная выгода в размере 50 млн руб. – 10 тыс. руб. В настоящее время официальных писем Минфина и ФНС по этому вопросу нет.

У выходящего участника, получающего ДСД, не возникнет НДФЛ при таких же условиях, как и при их продаже.

При выплате ДСД выходящему участнику деньгами, у общества налог не возникает. Следует отметить, что с учетом Постановления Конституционного Суда РФ от 21.01.2025 № 2-П, даже это, казалось бы, бесспорное утверждение может подвергаться сомнению: в п.4.4 суд удивительным образом указал, что экономическая выгода налогоплательщика (общества, выплатившего ДСД) может быть определена по полученному им имущественному благу в виде доли вышедшего участника, фактическая стоимость которой может даже превышать фактическую стоимость переданного имущества. При этом в соответствии с п.2 ст.130 ГК РФ к движимому имуществу относятся деньги.

До данного постановления была сформирована более логичная практика: если выходящему участнику недоплатили ДСД, то эта недоплата – внереализационный доход общества.

Справедливости ради следует отметить, что суд рассматривал вопрос выплаты ДСД недвижимым имуществом, между тем безналичные деньги – имущественное право (ст.128 ГК РФ).

Купля-продажа долей несет в себе корпоративные риски для сторон договора.

Продавец доли рискует тем, что сделки прошлых периодов будут оспорены. Например, в Определении ВС РФ от 31.05.2022 по делу № А21-10762/2020 суд отметил, что то обстоятельство, что на дату заключения оспариваемых сделок истец, предъявивший иск от имени общества, не был участником общества, не могло служить основанием для отказа в удовлетворении иска. Не стоит забывать и о Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 62, в соответствии с которым исполнительный орган общества обязан по требованию учредителей возместить убытки, причиненные юридическому лицу, нанесенные неразумным или неосмотрительным поведением директора.

Очевидно, что оптимизация налога на прибыль путем рисования расходов на подконтрольных ИП с точки зрения покупателя долей может оказаться действиями, направленными на нанесение убытков обществу.

Вообще любые спорные способы налоговой оптимизации, могут являться препятствием для продажи бизнеса: во-первых, продать организацию с 10 ИП, обеспечивающих оптимизацию («деревню и 10 душ») затруднительно, во-вторых, покупатель не может увидеть реальный финансовый результат бизнеса, что оказывает влияние на стоимость продажи.

Покупатель в свою очередь может столкнуться не только с налоговыми рисками прошлых периодов, но и со скрытым продавцом опционом на заключение договора купли-продажи долей с третьим лицом. Как показывает судебная практика, такое третье лицо, если опцион был заключен до договора купли-продажи, будет иметь преимущественные права на доли, даже если покупатель об опционе не знал и не мог знать (т.к. в ЕГРЮЛ он не отражается).

Безусловно, обманутый покупатель обременённых долей может пытаться судиться с недобросовестным продавцом, но фактически будет это делать, не имея ни купленных долей в ООО (которое могло владеть активами), ни потраченных на них денег и без гарантий взыскания с ответчика вообще чего-либо.

Поэтому наиболее безопасный вариант и для покупателя, и для продавца – это купля-продажа активов (если основная ценность бизнеса – это не лицензии, контракты и опыт, необходимый для участия в тендерах). Безусловно, такой вариант может быть невыгоден продавцу:

Продажа активов – реализация, с соответствующими налоговыми последствиями.
Полученные от продажи активов деньги может быть необходимо реинвестировать из юридического лица. В некоторых случаях (например, при выводе на физическое лицо), это может также повлечь неблагоприятные налоговые последствия.

Налоговые последствия входа в состав участников соучредителя-инвестора, аналогичны купле-продаже долей или увеличению уставного капитала за счет третьего лица.

При этом важно учитывать следующее. В отличии от займов, вклад в уставный капитал или имущество (без увеличения уставного капитала) физическими лицами – фактически безвозвратный способ финансирования. И если уменьшить доход от продажи доли на расходы по-прежнему можно (при условии наличия статуса налогового резидента), то при внесении вкладов в имущество - нет.

По мнению Минфина, уменьшение дохода, полученного от продажи доли в уставном капитале общества, на сумму вклада налогоплательщика-участника в имущество НК РФ не предусмотрено.

Если соучредитель – организация, возможностей больше:

Если материнская организация внесла вклад в имущество деньгами, дочерняя компания может в безналоговом порядке его вернуть (но только деньгами и в пределах вклада – пп.11.1 п.1 ст.251 НК РФ). Следует учитывать, что обязанности возвращать вклад в имущество у дочерней компании нет. Плюс варианта в том, что у получающей стороны не возникает кредиторская задолженность, минус – вклад в имущество дочка может не вернуть (например, при соучредительстве, если этот вопрос отнесен к полномочиям общего собрания участников, которые голосуют против).
НК РФ предусмотрена безналоговая передача денег от материнской компании дочке и наоборот, если доля материнской компании составляет не менее 50% (пп.11 п.1 ст.251 НК РФ).
Материнская компания может получить возврат инвестиций необлагаемыми налогом дивидендами, если владеет не менее 50% долей в дочерней организации не менее 365 дней подряд (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Во-первых, к соучредительству может быть не готов Устав (не определен порядок передачи долей третьим лицам, возможности выхода из общества, наследования долей, принятия решений, в том числе по обязательному дофинансированию общества и т.д.).
Во-вторых, соучредитель может получить доступ к активам и доходам, возникшим без его участия.
В-третьих, соучредитель может быть токсичным и принести не только активы, но и требования своих кредиторов, которые потенциально смогут получить доли в обществе.

ГК РФ предусмотрен интересный способ ведения совместной деятельности без образования юридического лица – простое товарищество.

По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Новое юридическое лиц при этом не образуется, а само товарищество может быть негласным (т.е. факт заключения договора не раскрывается третьим лицам).

Участниками простого товарищества могут быть организации и ИП, применяющие ОСН или УСН с базой доходы минус расходы.

Прибыль по договору простого товарищества распределяется между товарищами по соглашению между ними и облагается налогом на прибыль или УСН только на уровне товарищей (само товарищество – не юридическое лицо и не является плательщиком налога на прибыль). Вся деятельность товарищества облагается НДС по ставкам 20%, 10% или 0% (ст.174.1 НК РФ), даже если все товарищи применяют УСН, при этом только один уполномоченный товарищ имеет право применять НДС к вычету.

ГК РФ дает возможность товарищам определить будут ли внесенные вклады и результаты деятельности общей долевой собственностью или нет. Договором можно предусмотреть, что при его расторжении стороны получат именно те активы, которые внесли для совместной деятельности, при этом в простое товарищество можно передать не сам актив, а право пользования им, что не потребует регистрационных действий.

Следует учитывать, что товарищи отвечают солидарно по всем общим обязательствам независимо от оснований их возникновения, поэтому вопросы управления в товариществе следует прорабатывать также тщательно, как и в уставе организации.

При этом для осуществления совместной деятельности без высокого уровня интеграции вполне могут подойти и классические договоры: поставка, займы, аренды, коммерческая концессия и т.д.

Тут главное помнить, что, налоговое планирование – стратегия, в том числе по предотвращению рисков, а налоговая оптимизация – тактическая задача спихнуть НДС в конце квартала или создать 101 упрощенца в месяце, когда лимитов по УСН уже не хватает и такая модель рано или поздно приведет к доначислениям.

Чтобы легко разобраться, как работать в 2025 году без рисков для активов и дробления, а также:
- применять все способы оптимизации налогов (без последствий);
- контролировать с бизнес-процессы и руководителей с помощью юридических механизмов;
- защитить имущество, через эффективное структурирование группы компаний - посетите новый онлайн-интенсив Ивана Кузнецова.