Дробление или структурирование: почему переход на ОСН не снимает налоговые риски

Многие сделали ошибочный вывод: если бизнес перешел на ОСН, то проблема дробления перестала быть актуальной, ведь специальные налоговые режимы не применяются. Или переход на ОСН большей части группы компаний значительно уменьшил риски, так как размер потенциального доначисления снизился.

Практика показывает, что дробление - это уже не только применение УСН или патента. Да, классическая модель «компания на ОСН + ИП или ООО на спецрежиме» по-прежнему встречается чаще всего. Но в 2026 году в массиве дел есть споры, где дробление, искусственное разделение бизнеса или смежные с ними конструкции вменялись через:

пониженные тарифы страховых взносов для субъектов МСП;
взаимодействие со спорными контрагентами;
завышение расходов через зависимых ИП;
занижение или завышение внутригрупповой цены;
перераспределение маржи внутри группы;
неправомерное применение отраслевых льгот по НДС;
определение налоговой базы по НДПИ через цену внутри группы;
сокрытие выручки вместо прямого вменения дробления.

То есть риск все чаще возникает не только там, где бизнес искусственно удерживается на спецрежиме. Налоговые органы смотрят шире: позволяет ли структура группы компаний вообще получить налоговую выгоду или нет.

При этом в качестве выгодоприобретателя дробления все чаще выбирают того, кто выгоднее налоговому органу.

Например, в качестве выгодоприобретателя дробления бизнеса был выбран ИП, а несамостоятельными участниками группы компаний – несколько организаций и ИП. При достижении предельных показателей для применения УСН в хозяйственный оборот вводились зависимые лица на УСН и патенте. При этом деятельность фактически была единой: онлайн-курсы оплачивались через ККТ разных ИП, клиники работали под единым брендом, использовали одинаковые маркетинговые акции, единый call-центр, контроль осуществлялся супругами, отчетность представлялась с одинаковых IP-адресов.

Налогоплательщик ссылался на то, что часть доходов связана с медицинскими услугами, а значит такие услуги освобождаются от НДС по подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ. Организации оказывали медицинские услуги и имели лицензии. Но суды согласились с налоговым органом: налоговые претензии предъявлены непосредственно ИП, а медицинской лицензии у нее не было. Наличие лицензий у организаций правового значения не имело, потому что доначисления были не этим обществам. Дополнительно суды учли, что вместе с медицинскими услугами оказывались и немедицинские услуги, а раздельный учет не велся. То есть льгота по НДС не была применена даже в части медицинских услуг [1].

В другом деле привлечение организацией ИП-субподрядчика, применяющего УСН, было квалифицировано как завышение расходов, а не дробление, при этом фактически налоговым органом использовались аргументы о классических признаках дробления. При этом доля поступлений от внешних контрагентов у ИП в проверяемый период не превышала 4,3%. То есть доначисление было сделано не на объединенный доход, а путем снятия расходов у проверяемого налогоплательщика.

В числе прочих признаков необоснованной налоговой выгоды была отмечена и длительная крупная задолженность организации перед спорным ИП, которая свидетельствовала о том, что организация, применяющая метод начисления, уменьшала налог на прибыль без оплаты, а ИП, применяющий кассовый метод, не получал доход для целей УСН. При этом фактически перечисленные ИП денежные средства им обналичивались или переводились на взаимозависимых с организацией физических лиц, в том числе через безвозмездные займы.

Особенного внимания заслуживает аргументация суда о невозможности применения амнистии по дроблению за 2022 год: налоговым органом не было установлено занижение сумм налогов путем применения группой лиц специальных налоговых режимов, что требуется для амнистии, а было установлено завышение расходов, что под амнистию не подпадает. К тому же суд не получил исчерпывающий ответ на вопрос о том, отказался ли налогоплательщик от дробления в следующих периодах, и отсутствуют сведения относительно мероприятий налогового контроля за 2025–2026 годы [2].

Отметим, что аргумент об отсутствии сведений у суда об отказе от дробления для применения амнистии – как минимум спорный.

Нерыночное ценообразование в группе компаний является самостоятельным видом получения необоснованной налоговой выгоды путем дробления бизнеса.

Например, дробление вменялось не из-за применения УСН, а из-за определения налоговой базы по НДПИ через внутригрупповую цену. Лицензия на добычу песка была переоформлена на новое общество группы. Налогоплательщик объяснял это не налоговой экономией, а невозможностью прежнего недропользователя продлить лицензию из-за ранее выявленных нарушений.

Но суды посмотрели не на формальную причину переоформления лицензии, а на фактическую роль участников группы. Новый лицензиат имел минимальные собственные ресурсы, не участвовал в отгрузке конечным покупателям, привлекал специалистов прежнего недропользователя, а весь коммерческий результат формировался дальше по цепочке - у связанных компаний группы.

Налогоплательщик продавал песок внутри группы по заниженной цене без НДС. Дальше тот же песок реализовывался через взаимозависимых лиц по существенно более высокой цене. Поэтому налоговый орган пересчитал НДПИ не исходя из внутренней цены первого звена, а исходя из цены, близкой к цене реализации конечным покупателям.

Важно, что спор был не о спецрежиме. Налоговая выгода возникала из-за того, что плательщиком НДПИ было лицо с минимальной функцией и минимальной внутригрупповой ценой, а реальная маржа оставалась дальше в группе [3].

Отдельно стоит отметить споры в лицензируемых видах деятельности. Налогоплательщики часто считают, что наличие отдельных лицензий (в том числе на разные виды деятельности) само по себе подтверждает самостоятельность организаций и деловые цели их создания. Суды не всегда с этим соглашаются.

В одном из дел по телекоммуникационной деятельности налоговый орган объединил доходную и расходную часть проверяемого лица с доходами и расходами аффилированных организаций, потому что они фактически работали как единый хозяйствующий субъект. Суд поддержал подход налогового органа: единый управленческий аппарат, аналогичная деятельность, распределение выручки между участниками группы и общий расчет реальных налоговых обязательств важнее формального наличия самостоятельных юридических лиц.

При этом бывший главный бухгалтер проверяемого налогоплательщика на допросе указал, что абоненты при заключении договора на предоставление услуг (интернета, телевидения, телефонии) не могли самостоятельно выбирать, с какой организацией заключить договор [4].

Несмотря на то, что взаимозависимость – основной и самый распространенный признак дробления, сама по себе она не означает однозначный проигрыш налогоплательщика. Например, налоговый орган пытался доказать формальное разделение единого неделимого производственного процесса: группа компаний, контролируемая одной семьей, разделила добывающие общества на УСН, при этом при объединении доходов этих обществ лимиты УСН были бы превышены, технологической потребности делить месторождение на отдельные участки не было.

Но суд учел корпоративную историю: если структура существует давно, лицензии выданы много лет назад, а разделение участков оформлялось не в спорный период, то инспекция обязана убедительно доказать, что именно в проверяемые годы это превратилось в злоупотребление. Этого, по мнению суда, сделано не было.

К тому же предыдущими ВНП дробление выявлено не было. У спорных обществ были отдельные коллективы в 10–40 человек; организации зарегистрированы по разным адресам; у них разные руководители и главные бухгалтеры; налоговый орган не доказал совпадения IP-адресов, общего бухгалтерского учета, общих телефонов и единых каналов идентификации; у каждого общества были свои расчетные счета и самостоятельное распоряжение ими [5].

Интересно, что дроблением признаются и структуры групп компаний, в которых все участники применяли ОСН: спорные организации по давальческой модели передавали сырье проверяемому налогоплательщику на переработку, после чего готовая продукция формально «проходила» через цепочку давальцев и уже затем реализовывалась конечным покупателям. Суд квалифицировал такую модель как искусственное дробление единой производственно-сбытовой цепочки для неправомерного увеличения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Дело примечательно тем, что ВНП проводилась за 2015-2017 годы, решение АС первой инстанции и постановление апелляции были приняты в 2025 году, а кассации – в 2026 году. То есть между спорным периодом и вступлением судебных актов в силу прошло почти 10 лет [6].

Отметим, что такая позиция не новая: в 2025 году также есть решения судов, в которых группы компаний с участниками на ОСН признавались дроблением для получения необоснованных вычетов по НДС [7].

Независимо от вида дробления бизнеса налоговый орган доказывает получение необоснованной налоговой выгоды через совокупность признаков дробления – реальных или спорных. Наиболее существенные признаки для попадания в предпроверочный анализ:

Очевидное расширение понятия дробления от применения специальных налоговых режимов до получения налоговой выгоды вообще, существенно увеличивает налоговые риски для любых групп компаний, в которых при потенциальном объединении налоговая нагрузка была бы выше, чем при отдельной деятельности.

При этом следует учитывать, что налоговые органы при вменении дробления могут включать в периметр не всех участников, а только тех, объединение которых приводит к наибольшему доначислению.

Если вы хотите понять, как использовать доступные в 2026 году льготы и налоговые режимы для оптимизации расходов, не нарушая законодательство, а также защитить свой бизнес и личные активы, примите участие в олайн-интенсиве Ивана Кузнецова, который пройдет 19 августа. Узнайте подробности и зарегистрируйтесь по ссылке ниже.